Les rescrits fiscaux ou « tax rulings » sont une pratique très répandue par laquelle l'administration fiscale d'un Etat fournit à une entreprise une interprétation des règles fiscale existantes, internes ou internationales. Les entreprises peuvent parfois les demander dans un objectif d'optimisation fiscale.

Le 21 octobre 2015, la Commission européenne a considéré que les rescrits fiscaux que Fiat et Starbucks avaient obtenus des autorités luxembourgeoises et néerlandaises constituaient des aides d'Etat interdites (illégales et incompatibles dans le jargon du droit de la concurrence). Fiat et Starbucks doivent donc rembourser au Grand-Duché et au Royaume des Pays-Bas un montant correspondant aux impôts (prétendument) évités sur la période concernée (incrémenté d'intérêts moratoires). Les montants en cause sont relativement modestes (entre 20 et 30 millions par entreprise) mais la Commission instruit d'autres affaires concernant des sommes beaucoup plus importantes.

A très grands traits, la Commission semble considérer que les rescrits fiscaux avantagent sélectivement, grâce à des ressources d'Etat, les entreprises en bénéficiant par rapport aux entreprises n'en bénéficiant pas, faussant ainsi la concurrence entre elles et affectant les échanges intracommunautaires.

Problématiques juridiques

L'application du droit des aides d'Etat aux rescrits fiscaux semble assez classique : une communication de 1998 le prévoyait déjà, et la Commission a depuis lors adopté quelques décisions sur ce fondement. Cela dit, un communiqué de presse du Luxembourg souligne le caractère innovant de la décision le concernant (cette décision n'est pas encore publique) et ce qui est certainement nouveau est la volonté affichée d'appliquer de manière systématique le droit des aides d'Etat aux rescrits fiscaux, y compris dans des situations dans lesquelles l'existence d'un avantage sélectif pour une entreprise n'est pas manifeste.

Cette nouvelle politique maximaliste soulève d'importantes questions juridiques.

Le communiqué de presse de la Commission européenne annonçant l'adoption des décisions Fiat et Starbucks souligne que « toutes les entreprises, qu'elles soient grandes ou petites et qu'il s'agisse ou non de multinationales, devraient payer leur juste part de l'impôt ». Dans un discours, la Commissaire Vestager a précisé « je crois qu'un changement de philosophie est nécessaire au sein des entreprises [...], la responsabilité sociale des entreprises devrait clairement inclure l'obligation de payer une juste part des impôts ».

Aucune compétence fiscale

L'objectif d'assurer que les entreprises paient une « juste part » de l'impôt ne peut qu'être loué. Néanmoins, le droit des aides d'Etat ne nous semble pas constituer un outil juridique approprié à sa poursuite.

Certes, le droit des aides d'Etat était initialement conçu notamment pour éviter une course aux subventions entre Etats membres et les tax rulings peuvent s'inscrire dans une concurrence fiscale entre Etats, ces derniers pouvant par ce biais chercher à influencer les choix des entreprises quant à leur résidence fiscale.

Néanmoins, la Commission européenne ne dispose d'aucune compétence en matière de fiscalité - elle ne peut que tenter de favoriser une harmonisation entre les Etats membres. D'un point de vue juridique, il apparait par conséquent contestable que la Commission contourne cette absence de compétence en ayant recours au droit des aides d'Etat.

De plus, cela éloigne encore plus le droit des aides d'Etat d'une politique de concurrence. Celle-ci doit être centrée sur l'amélioration du bien-être du consommateur et non sur une éventuelle justice fiscale.

Un outil inadapté et paradoxal

Enfin, le droit des aides d'Etat semble être un outil inadapté pour mener une politique fiscale efficace. Premièrement, on peut légitimement se demander si la Commission européenne est la mieux placée pour interpréter les règles de l'OCDE et les règles nationales sur des questions fiscales aussi techniques et complexes que celle des prix de transfert. Il est à cet égard révélateur que Starbucks ait tout de suite annoncé que la Commission avait commis une erreur d'appréciation factuelle : s'il est fréquent que les entreprises publient des communiqués pour contester les décisions d'aides d'Etat que la Commission adopte à leur sujet, il nous semble plus rare que les entreprises identifient aussi rapidement des erreurs factuelles dans l'appréciation de la Commission. Deuxièmement, le droit des aides d'Etat peut-il réellement modifier le comportement des entreprises - comme le souhaite la Commissaire - alors que c'est un droit qui s'adresse aux Etats et qui ne prévoit aucune sanction (même si l'obligation de restituer à l'Etat l'avantage indûment perçu peut apparaître, pour les entreprises concernées, comme une sanction) ?

Pendant des années, la Commission et la Cour ont favorisé une concurrence fiscale entre Etats membres en condamnant les entraves injustifiées à la libre circulation des capitaux et à la liberté d'établissement. Que la Commission se raccroche désormais au droit de la concurrence pour faire marche arrière apparaît à tout le moins paradoxal, en particulier lorsque cela se fait au détriment de la sécurité juridique : nombre d'entreprises doivent désormais déterminer rétroactivement si les conditions dans lesquelles elles ont pu bénéficier de rescrits fiscaux au cours des dernières années peuvent contenir des éléments d'aides d'Etat.